Co nowego w podatkach

Istota świadczenia kompleksowego

O świadczeniu kompleksowym na ogół mówi się w przypadku realizacji kilku czynności, składających się wspólnie na jedną całość.  Ma ono duże znaczenie zwłaszcza w kontekście stosowanej stawki podatku VAT.

Jeśli bowiem usługodawca świadczy kilka czynności, to powinien je odrębnie zaewidencjonować dla potrzeb rozliczeń podatku VAT, zwłaszcza gdy każde z tych pojedynczych świadczeń podlegałoby innej stawce podatku VAT (względnie zwolnieniu). 

Wyjątkiem jest przypadek, w którym kilka czynności składają się na jedną całość.  Wówczas można zastosować do owej całości, jako do świadczenia o charakterze kompleksowym, jedną stawkę podatku VAT, właściwą dla świadczenia podstawowego (dominującego). 

Wszystko zatem rozbija się o pojęcie „kompleksowego świadczenia”.  Nie zostało ono wprost zdefiniowane przepisami prawa.  Z pomocą idą więc stanowiska doktryny.

W niedawnym orzeczeniu (I FSK 28/17) Naczelny Sąd Administracyjny przypomniał zatem, że: „(…)  Jeśli chodzi o zagadnienie świadczenia złożonego (kompleksowego), to przyjmuje się, że ma ono miejsca wówczas, gdy relacja poszczególnych świadczeń wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze - tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy, wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa niezależne opodatkowane świadczenia.  W wyroku z 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 Trybunał wskazał, że jeśli kilka świadczeń dokonywanych przez podatnika na rzecz klienta jest ze sobą tak ściśle powiązanych, że z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia tworzy obiektywnie jedno świadczenie, to nie należy do celów podatkowych sztucznie dzielić tego świadczenia. Podobny pogląd Trybunał zaprezentował wcześniej, m.in. w wyroku z 5 czerwca 1997 r. w sprawie C-2/95, w wyroku z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-346/96 oraz w wyroku z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, a także w wyrokach późniejszych (np. wyrok z 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11).” 

Warto przy tym przypomnieć stan faktyczny w oparciu, o który NSA wydał swoje orzeczenie, odmawiające uznania, że doszło do kompleksowego świadczenia: „(…)  Ze stanu faktycznego  (…) wynika, że usługą podstawową jest usługa opieki. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd I instancji słusznie uznał, że zakres działania partnerów niemieckich nie może być uznany za czynność pomocniczą. Skarżąca spółka jednoznacznie określiła zasady kooperacji z partnerem niemieckim wskazując, że sama będzie świadczyła usługi opieki, a jej partner będzie odpowiedzialny za wsparcie i nadzór. A zatem po stronie partnera niemieckiego leży organizowanie i nadzorowanie świadczonych przez skarżącą usług, a nie ich świadczenie. Nie można zatem uznać, że usługi świadczone przez niemieckiego partnera wchodzą w skład usługi opieki. Stanowią odrębną usługę nie spełniającą kryterium omawianego zwolnienia. (…) Tym samym istnieje odrębność ekonomiczna ww. usług, rozdzielenie tych czynności nie ma charakteru sztucznego - stanowią one przedmiot odrębnych umów.”

Warszawa, dnia 5 lutego 2019 roku